米国内国歳入庁（Internal Revenue Service (IRS)）は、FDII控除に関する米国内国歳入法（Internal Revenue Code (IRC)）250条についての最終規則を発表しました。この新規ガイダンスは、控除を申請する上でその適用上の負担を様々な形で減らすために規則が昨年度に提案されましたが、それを受けて正式に修正されました。従来の提案における文書化ルールは負荷が大きく、必要条件を満たしていてもFDII控除の申請を妨げてしまうことが広く懸念されていましたが、この新規ガイダンスでは、その懸念に対処しています。
FDIIの概要
IRC250条は米国税制改革法（TCJA）で制定され、法人が収入を生み出す無形資産（IP）を米国内に置くよう促すものです。 FDII控除額は、2025年までは外国で稼得される無形資産収入の37.5％です（その後、控除率は21.875％に減少します）。FDII対象の無形資産収入は、代替減価償却制度（ADS）に基づいて計算された生産資産（特定の除外後）に対する課税基準の10%未満を純利益として割り振られます。この計算に基づいて、重要なIPを持っていない場合であっても、商品やサービスの適格外国販売を行っているすべてのC法人がこの控除を利用することができます。
以下は、控除申請に伴うその適用上の負担と国際税務上の影響を軽減することを主目的とした最終規則における重要な変更のリストです。
最新規則での重要な変更
- 文書化：2019年3月に発行されたFDII規則案は、多くの場合、納税者に対して顧客からの書面証明書の収集を要求する厳格な文書化ルールを含んでいました。 最新規則は、特定の形式の文書（署名済み文書など）の要件が寛大なルールに置き換えられ、納税者はFDII控除申請のために「ビジネスの過程で取得した合理的な根拠」を保持することが条件となります。 最終規則では、事実と状況に基づいて何が合理的な文書となり得るかを納税者ごとに判断します。
さらに、最終規則では、特定の状況において取引が「外国人」または「外国使用」であるかを納税者が判断できるような基準を提供します。 たとえば、配送先住所が米国外の顧客への小売販売を行う納税者は、納税者がそうであると知っている、またはそうであると知る理由がなければ、取引が「外国人」および「外国使用」の基準を満たしていると判断できる可能性があります。
- 部品資産の販売：規則案では、最終的に米国で使用される資産の控除を申請することを禁止していましたが、米国外で製造に使用される部品の販売は免除されていました。 規則案で免除を受けるには、部品の公正市場価値が最終製品の公正市場価値の20％未満であることを示さなければなりませんでした。
最終規則では、納税者がこのような情報を入手できない可能性があることを認め、部品が「実質的に」製造プロセスに入ることを要求するような事実と状況に基づく基準を採用しています。最終規則では、実質的な基準を満たすための免責条項として20％を保持していますが、納税者が準拠を実証できる唯一の方法ではありません。
- 他の条項との調整：FDIIの計算は、IRCの他のいくつかの条項での制限の計算に影響を与えます。 規則案は、FDIIの計算、特定の金利制限、および欠損金（NOL）繰越を無視できるというルールを示していました。
最終規則は、この規則案が適用されるというルールは含んでいませんでした。 IRSは、今後の個別のガイダンスでこの問題に対処すると述べました。 最終規則は、納税者に規則案が優先的に適用されるというルールを選択するオプションを提供しましたが、追加のガイダンスが利用可能になるまでこれらの制限を決定するために、任意の合理的な方法（同時適用を含む）を使うことも認めました。
- 外国支店収入除外の修正：規則案では、外国支店収入を生み出す資産売却収入を控除対象所得（DEI）から除外しています。 これは、外国支店収入の計算において、これらの資産売却を含まない米国の外国税額控除規則との矛盾を引き起こす可能性がありました。 外国支店収入の定義に対する修正は、外国支店から無形資産を本国に返送する納税者にとって問題になる可能性がありました。
最終規則では、規則案にある修正を除外し、FDII規則を外国税額控除規則に基づく外国支店収入の定義と一致するようにしました。
- 費用の配分：規則案は、納税者がTCJA以前に発生した NOLの繰越をDEIおよび外国稼得控除対象所得（FDDEI）のグループに配分する必要があるかどうかは言及していません。 最終規則は、FDII計算においてNOL繰越を配分する必要性を明確に除外しました。 （FDIIは、引き続きNOL繰越を含む課税所得によって制限されていることに注意してください）。 米国財務省は、FDIIにおける研究開発費の配分に関する追加の説明として、将来の外国税額控除に関する規制の一部として提供される可能性があると述べました。
デジタル販売とサービスの明確化：最新レギュレーションは、ソフトウェアなどのデジタルコンテンツの販売、およびデジタルサービスを提供する納税者の「外国使用」を決定する方法を明確にすることを目的としています。
- 関係会社への販売：規則案では、関係する外国の再販業者への販売は、この控除を反映した申告書の提出日より前に第三者の再販が発生した場合にのみFDIIの対象となることを定めていました。 最終規則では、このトレーシングの要件が除外され、その後の第三者による再販売が発生したか、ある時点でこの再販売が発生することを合理的に証明できる場合、それらの販売がFDIIの対象になる事が認められました。
IRC 250条に関する最終規則は、2021年1月1日以降に始まる課税年度に有効ですが、最終規則が全体に適用される場合はその前課税年度に適用することも選択できます。
終わりに
この新ガイダンスには、規則案に基づいて作成されたであろう文書やその適用上の負担からの大幅な軽減とともに、いくつかの有用な説明が含まれています。 ただし、FDIIの計算では、対象となる製品やサービスを特定するために、個々の事実ごとの複雑な分析が依然として必要です。
FDII控除の対象であるかどうかについてのお問い合わせがある場合、または最終規則がFDIIの計算・文書化プロセス・国際税務ポジションにどのように影響するかについてご相談がある場合、Plante Moranにお問い合わせください。
